DELITO SOCIETARIO en el ámbito contable

Ángel Luis Vázquez
Economista - Administrador Concursal

DELITO SOCIETARIO en el ámbito contable


Bajo el concepto de delitos societarios se regulan diversas conductas que constituyen las distintas modalidades de estos delitos, entre las que podemos incluir las siguientes:

Falseamiento de documentos contables.
Falsificación de documentos públicos y privados
Insolvencia Punible.
Favorecimiento punible de acreedores.
Administración desleal.

¿Qué es el falseamiento de documentos contables?


Tendremos que acudir al articulo 290 del Código Penal (CP).

Los administradores, de hecho, o de derecho, de una sociedad constituida o en formación, que falsearen las cuentas anuales u otros documentos que deban reflejar la situación jurídica o económica de la entidad, de forma idónea para causar un perjuicio económico a la misma, a alguno de sus socios, o a un tercero, serán castigados con la pena de prisión de uno a tres años y multa de 6 a 12 meses.

Una consecuencia muy importante cuando se demuestra que existe “falseamiento contable” es que se está poniendo en tela de juicio “el valor probatorio de la contabilidad” tanto a nivel jurídico como financiero y tributario.

¿Qué es la falsificación de documentos públicos y privados?


Los delitos configurados dentro del epígrafe de Las Falsedades Documentales, se configuran en el Código Penal en los art. 390 y siguientes, en los siguientes apartados:

  • De la falsificación de documentos públicos, oficiales y mercantiles y de los despachos transmitidos por servicios de telecomunicación (arts. 390 a 394)
  • De la falsificación de documentos privados (arts.395 y 396)
  • De la falsificación de certificados (arts. 397 a 399)
  • De la falsificación de tarjetas de crédito y débito y cheques de viaje (art. 399 bis)

Documentos públicos

Según el artículo 392 del CP, el particular que cometiere en documento público, oficial o mercantil, alguna de las falsedades descritas en los tres primeros números del apartado 1 del artículo 390.

Las citadas falsedades del artículo 390 del CP son las siguientes:
  • Alteración del documento en alguno de sus elementos o requisitos de carácter esencial.
  • Simulación de un documento en todo o en parte, de manera que induzca a error sobre su autenticidad.
  • Suposición en un acto de la intervención de personas que no la han tenido, o atribución a las que han intervenido en él declaraciones o manifestaciones diferentes de las que hubieran hecho.
  • Será castigado con las penas de prisión de seis meses a tres años y multa de seis a doce meses.

Documentos privados

Según los artículos 395 y 396 del CP se considerará falsificación de documento privado:

El que, para perjudicar a otro, cometiere en documento privado alguna de las falsedades previstas en los tres primeros números del apartado 1 del artículo 390, será castigado con la pena de prisión de seis meses a dos años.

El que, a sabiendas de su falsedad, presentare en juicio o, para perjudicar a otro, hiciere uso de un documento privado falso, incurrirá en la pena inferior en grado a la señalada a los falsificadores.

¿Qué es la insolvencia punible? 

El delito de insolvencia punible es aquel que se produce cuando encontrándose en una situación de insolvencia actual o inminente, se oculten o se realicen actos que perjudiquen los intereses de acreedores.

Estos actos son los que partir de 1 de julio de 2015 establece el artículo 259 del Código Penal, que establece que será castigado con una pena de prisión de uno a cuatro años y multa de ocho a veinticuatro meses quien, encontrándose en una situación de insolvencia actual o inminente, realice, alguna de las siguientes conductas:

  • Oculte, cause daños o destruya los bienes o elementos patrimoniales que estén incluidos, o que habrían estado incluidos, en la masa del concurso en el momento de su apertura.
  • Realice actos de disposición mediante la entrega o transferencia de dinero u otros activos patrimoniales, o mediante la asunción de deudas, que no guarden proporción con la situación patrimonial del deudor, ni con sus ingresos, y que carezcan de justificación económica o empresarial.
  • Realice operaciones de venta o prestaciones de servicio por precio inferior a su coste de adquisición o producción, y que en las circunstancias del caso carezcan de justificación económica.
  • Simule créditos de terceros o proceda al reconocimiento de créditos ficticios.
  • Participe en negocios especulativos, cuando ello carezca de justificación económica y resulte, en las circunstancias del caso y a la vista de la actividad económica desarrollada, contrario al deber de diligencia en la gestión de asuntos económicos.
  • Incumpla el deber legal de llevar contabilidad, lleve doble contabilidad, o cometa en su llevanza irregularidades que sean relevantes para la comprensión de su situación patrimonial o financiera. También será punible la destrucción o alteración de los libros contables, cuando de este modo se dificulte o impida de forma relevante la comprensión de su situación patrimonial o financiera.
  • Oculte, destruya o altere la documentación que el empresario está obligado a conservar antes del transcurso del plazo al que se extiende este deber legal, cuando de este modo se dificulte o imposibilite el examen o valoración de la situación económica real del deudor.
  • Formule las cuentas anuales o los libros contables de un modo contrario a la normativa reguladora de la contabilidad mercantil, de forma que se dificulte o imposibilite el examen o valoración de la situación económica real del deudor, o incumpla el deber de formular el balance o el inventario dentro de plazo.
  • Realice cualquier otra conducta activa u omisiva que constituya una infracción grave del deber de diligencia en la gestión de asuntos económicos y a la que sea imputable una disminución del patrimonio del deudor o por medio de la cual se oculte la situación económica real del deudor o su actividad empresarial.

Algunas matizaciones:

  • Cuando los hechos se hubieran cometido por imprudencia, se reducen las penas a una pena de prisión de seis meses a dos años o multa de doce a veinticuatro meses
  • Es necesario para considerarse delito que el deudor haya dejado de cumplir regularmente sus obligaciones exigibles o haya sido declarado su concurso.
  • La jurisdicción penal no se verá vinculada por la calificación de la insolvencia dentro del proceso concursal.
  • La jurisdicción penal podrá actuar sin esperar a la conclusión de un posible concurso de acreedores.
  • Mediando un concurso de acreedores, el importe de la responsabilidad civil derivada de dichos delitos deberá incorporarse a la masa.
  • Cuando concurran las circunstancias establecidas en el articulo 259 bis[i] del Código Penal las penas se incrementarán a prisión de dos a seis años y multa de ocho a veinticuatro meses.

Favorecimiento punible de acreedores

Por su parte, el artículo 260 del Código Penal regula la comisión de acciones no justificadas de favorecimiento a acreedores determinados llevadas a cabo por el deudor cuando se encuentra en una situación de insolvencia actual o inminente, antes de la declaración del concurso, en concreto:

  • Será castigado con la pena de seis meses a tres años de prisión o multa de ocho a veinticuatro meses, el deudor que, encontrándose en una situación de insolvencia actual o inminente, favorezca a alguno de los acreedores realizando un acto de disposición patrimonial o generador de obligaciones destinado a pagar un crédito no exigible o a facilitarle una garantía a la que no tenía derecho, cuando se trate de una operación que carezca de justificación económica o empresarial.
  • Será castigado con la pena de uno a cuatro años de prisión y multa de doce a veinticuatro meses el deudor que, una vez admitida a trámite la solicitud de concurso, sin estar autorizado para ello ni judicialmente ni por los administradores concursales, y fuera de los casos permitidos por la ley, realice cualquier acto de disposición patrimonial o generador de obligaciones, destinado a pagar a uno o varios acreedores, privilegiados o no, con posposición del resto.
  • Será castigado con pena de prisión de uno a dos años y multa de seis a doce meses para quien dentro de un procedimiento concursal presentare, a sabiendas, datos falsos relativos al estado contable, con el fin de lograr indebidamente la declaración de dicho procedimiento.
En el caso de las personas jurídicas, el artículo 261 bis establece que cuando una persona jurídica[ii] sea responsable de los delitos relacionados con las insolvencias punibles, se le impondrán las siguientes penas:

  • Multa de dos a cinco años, si el delito cometido por la persona física tiene prevista una pena de prisión de más de cinco años.
  • Multa de uno a tres años, si el delito cometido por la persona física tiene prevista una pena de prisión de más de dos años no incluida en el inciso anterior.
  • Multa de seis meses a dos años, en el resto de los casos.

¿Qué es la administración desleal?


La responsabilidad penal del administrador, bien de una sociedad, bien de un patrimonio ajeno, tiene como marco punitivo de referencia el delito de «administración desleal», que ha sido objeto de una profunda modificación por la Ley Orgánica 1/2015, de 30 marzo.
A partir de 1 de julio de 2015, se modifica el artículo 252 que establece que, serán punibles con las penas del artículo 249 o, en su caso, con las del artículo 250, los que, teniendo facultades para administrar un patrimonio ajeno, emanadas de la ley, encomendadas por la autoridad o asumidas mediante un negocio jurídico, las infrinjan excediéndose en el ejercicio de estas y, de esa manera, causen un perjuicio al patrimonio administrado.

Si la cuantía del perjuicio patrimonial no excediere de 400 euros, se impondrá una pena de multa de uno a tres meses.

El Legislador ha modificado el delito de administración desleal tratando de distinguir la “administración desleal” de otros dos delitos con los que se puede confundir fácilmente, “malversación” y “apropiación indebida” que normalmente suelen ser consecuencias del anterior.

Después de un largo recorrido por distintos estamentos judiciales, el Tribunal Supremo, para distinguir los delitos de apropiación indebida y administración desleal se ha decantado por un criterio que tiene en cuenta el grado de intensidad de la ilicitud del acto del administrador, de forma que habrá apropiación indebida cuando se produce una expropiación definitiva del bien y administración desleal cuando la acción abusiva o desleal no comporta un incumplimiento definitivo de la obligación de entregar o devolver la cosa.

Es importante que aquellas personas que realicen las funciones de “Administrador” en sus mas amplio sentido, pongan especial cuidado en aquellas actividades de obligado cumplimiento marcadas por la Ley, tanto de “hacer” como de “vigilar”, pues sus responsabilidades frente a terceros pueden ser muy importantes.


[i] Cuando se produzca o pueda producirse perjuicio patrimonial en una generalidad de personas o pueda ponerlas en una grave situación económica; cuando se causare a alguno de los acreedores un perjuicio económico superior a 600.000 euros; y cuando al menos la mitad del importe de los créditos concursales tenga como titulares a la Hacienda Pública, sea esta estatal, autonómica, local o foral y a la Seguridad Social.
[ii] Los jueces y tribunales podrán asimismo imponer las penas recogidas en las letras b) a g) del apartado 7 del artículo 33 del CP, que tienen todas ellas la consideración de graves.

CUESTIONES DE ACTUALIDAD DEL IRPF 2018

DOMINGO CARBAJO VASCO
Economista y Abogado
Inspector de Finanzas del Estado.
 

CUESTIONES DE ACTUALIDAD DEL IRPF 2018.

DEVOLUCIONES DE LAS PRESTACIONES POR MATERNIDAD EXENTAS.

EL ORIGEN. LA DOCTRINA DEL TRIBUNAL SUPREMO.

Tras un profundo debate jurisprudencial (el TSJ de Madrid la reconocía, los TTSJ de Andalucía y Castilla-León la denegaban, la RTEAC de 2 de marzo de 2017, dictada en unificación de criterio, también negaba su exención) y doctrinal[1], la STS  n º 1462/2018 afirma como doctrina legal:

“Las prestaciones públicas por maternidad percibidas de la Seguridad Social están exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.

El origen del problema era la interpretación que había de darse al artículo 7, h) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF (en adelante, LIRPF), la cual, en sus párrafos tercero y cuarto, dice que están exentas:
…Las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad.
También están exentas las prestaciones por maternidad percibidas de las Comunidades Autónomas o entidades locales.
Se podía interpretar que las prestaciones de maternidad recibidas de la Seguridad Social no estaban exentas, bien porque al no citarse expresamente en ese artículo, se aplica el principio de no analogía para extender más allá de sus términos los beneficios fiscales, artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), bien porque esta “prestación” es, sencillamente, una cantidad sustitutiva de la renta del trabajo que la madre cobra durante su baja por maternidad y, como tal rendimiento del trabajo, debe estar sometida al IRPF (tesis del TEAC).
Sin embargo, el TS tiene una opinión diferente, basándose en la Exposición de Motivos (en adelante, EM) de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, que introdujo esta exención en nuestro IRPF, al extenderse a todas las prestaciones por maternidad, cualquiera que sea el órgano público que las conceda.
Asimismo, hay una interpretación gramatical, ya que el TS afirma que, en realidad, el segundo párrafo del precitado art. 7, h) LIRPF es, en realidad, una aclaración (“también”) del carácter omnicomprensivo que otorga a estas exenciones el párrafo primero.
Por último, el TS introduce el criterio sistemático de interpretación., ya que en el párrafo tercero se mencionan como exentas las prestaciones por maternidad y el párrafo siguiente es meramente aclaratorio.
En cualquier caso, procede ahora solicitar la rectificación de las autoliquidaciones del IRPF que no hayan prescrito (en general, 2014, 2015, 2016 y 2017), de acuerdo con lo regulado en el art. 120 LGT.

EFECTOS DE LA SENTENCIA ANTERIOR.

La AEAT ha informado a este respecto lo siguiente en su Portal:
La aplicación de esta doctrina puede dar lugar a diferentes situaciones:
1.      Los contribuyentes que hubieran percibido estas prestaciones en los años 2014, 2015, 2016 y 2017 podrán solicitar la rectificación de la declaración de IRPF en la que hubiesen incluido tales rentas.
Si las rentas fueron percibidas en más de un año, deberán solicitar la rectificación de la declaración de IRPF de cada año.
En los próximos días la AEAT habilitará un formulario específico de solicitud, cuyo uso facilitará y acelerará la tramitación de la devolución procedente, en el que la persona perceptora de la prestación deberá indicar los años en los que ha percibido la prestación y un número de cuenta bancaria de su titularidad, donde se abonará la devolución que proceda.
No será necesario adjuntar a la solicitud un certificado de la Seguridad Social acreditativo de las prestaciones por maternidad percibidas, puesto que en cada caso la AEAT recabará directamente de la Seguridad Social toda la información precisa para la resolución del procedimiento.
2.      En el caso de solicitudes de rectificación de declaraciones que hayan sido desestimadas con anterioridad a la fecha de la sentencia:
o    Si el recurso todavía se encuentra pendiente de resolución, será el correspondiente órgano revisor el que se pronuncie sobre la aplicación al caso de la doctrina del Tribunal Supremo.
o    Si la resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de la declaración hubiera adquirido firmeza, no será susceptible de revisión en ninguna instancia y no procederá devolución alguna.
3.      En relación con las prestaciones públicas por maternidad percibidas durante este año 2018, en la próxima campaña de renta la AEAT ofrecerá los datos fiscales incorporando tales prestaciones como rentas exentas y las retenciones soportadas como plenamente deducibles. Los contribuyentes solo tendrán que confeccionar y presentar sus declaraciones utilizando los datos fiscales que se les ofrezcan.
FINAL DEL ASUNTO: Real Decreto-Ley 27/2018, de 28 de diciembre, por el cual se modifica, incluyendo los períodos impositivos no prescritos, la redacción del art. 7,h) LIRPF, BOE de 29 de diciembre.

INSTRUCCIONES PARA CUMPLIMENTAR EL MODELO 190 EN RELACIÓN CON LAS PRESTACIONES /RETRIBUCIONES POR MATERNIDAD/PATERNIDAD EXENTAS.

Publicadas en el portal de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT):
  
NOTA – INSTRUCCIONES DE CUMPLIMENTACIÓN DEL MODELO 190 EN RELACIÓN CON LAS PRESTACIONES/RETRIBUCIONES POR MATERNIDAD/PATERNIDAD EXENTAS.

Con el objetivo de que la información fiscal correspondiente al ejercicio 2018 sea correcta, y de que, por tanto, los contribuyentes obtengan datos fiscales correctos, y de que, por tanto, los contribuyentes obtengan datos fiscales útiles, se deben tener en consideración las siguientes instrucciones a la hora de cumplimentar el modelo 190:
Se ha creado una nueva subclave L.27 correspondiente a prestaciones/retribuciones por maternidad o paternidad exentas del IRPF.
Esta nueva subclave es resultado:
·  De la sentencia del Tribunal Supremo, número 1462/2018, que ha establecido como doctrina legal que las prestaciones públicas por maternidad satisfechas por la Seguridad Social están exentas del IRPF.
·     De la modificación del artículo 7.h) de la Ley 35/2006 introducida por el Real Decreto-ley 27/2018, de 28 de diciembre, por el que se adoptan determinadas medidas en materia tributaria y catastral.
Por tanto, se van a incluir en esta nueva subclave L.27, únicamente las prestaciones/retribuciones por maternidad o paternidad exentas satisfechas a lo largo de todo el ejercicio 2018 (aunque hayan estado sometidas a retención) por las siguientes entidades pagadoras:
  
·      La Seguridad Social.
·    Las Mutualidades de Previsión Social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones en situaciones idénticas a las previstas por la Seguridad Social para los profesionales integrados en dicho régimen especial, y con el límite del importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por tales conceptos.
·     En el caso de los empleados públicos no integrados en el régimen general de la Seguridad Social, estará exenta la retribución/prestación percibida durante los permisos por parto, adopción o guarda y paternidad a que se refieren las letras a), b) y c) del artículo 49 del texto refundido de la Ley del Estatuto Básico del Empleado Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2015, de 30 de octubre o la reconocida por la legislación específica que le resulte de aplicación por situaciones idénticas a las previstas anteriormente, y con el límite del importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por tales conceptos.
·     También se incluirán las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las Comunidades Autónomas o entidades locales.
·     Debe también tenerse en cuenta que en esta subclave L.27 solamente han de reflejarse las prestaciones por maternidad o paternidad en los términos anteriormente indicados.
El resto de las prestaciones exentas incluidas en la letra h) del artículo 7 de la Ley del IRPF deberán consignarse en la subclave L.08.
 
Cumplimentación de las prestaciones/retribuciones por maternidad o paternidad exentas: 
Dada su consideración, durante una parte del ejercicio 2018, como retribuciones sujetas y no exentas (hasta la fecha de publicación de la sentencia del Tribunal Supremo 1462/2018 y a la modificación introducida en el artículo 7.h) de la Ley 35/2006 del IRPF), dichas retribuciones pueden haber estado sometidas a retención a cuenta del IRPF.
Por ello, de forma excepcional, respecto del ejercicio 2018, esta subclave L.27, admitirá consignar en el campo correspondiente a “Retenciones practicadas”, los importes retenidos hasta ese momento.
También podrán consignarse en el campo correspondiente a los “Gastos Deducibles”, las cotizaciones sociales, en la parte que hayan sido satisfechas por el trabajador, asociadas a la citada prestación por maternidad. Calendario del contribuyente

PROCEDIMIENTO DE DEVOLUCIÓN.

En relación con el procedimiento en el IRPF sobre las prestaciones que habían sido declaradas como sujetas en el IRPF durante los períodos no prescritos, ver infra, la AEAT ha incorporado una pestaña específica para su tramitación telemática en su portal de Internet, concretamente:



De la siguiente manera:

“IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS 

Prestaciones por maternidad o paternidad

Como consecuencia de la Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de octubre de 2018, se modifica la LIRPF para declarar expresamente exentas, junto con las prestaciones públicas por maternidad percibidas de la Seguridad Social, con efectos desde el 30 de diciembre de 2018 y para ejercicios anteriores no prescritos, esto es, los períodos impositivos 2014, 2015, 2016 y 2017, las siguientes prestaciones:
·  Las prestaciones públicas por maternidad o paternidad y las familiares no contributivas reguladas en la Ley General de la Seguridad Social (Capítulos VI y VII del Título II y en el Capítulo I del Título VI del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre).
·  Las prestaciones por maternidad o paternidad reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas a dicho régimen.
La cuantía exenta en este caso tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda.
El exceso tributará como rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones del Seguridad Social y de estas mutualidades, en las prestaciones de estas últimas.
·      Para los empleados públicos encuadrados en un régimen de la Seguridad Social que no de derecho a percibir la prestación a que se refiere el párrafo anterior, estará exenta la retribución percibida durante los permisos por parto, adopción o guarda y paternidad (regulada en las letras a), b) y c) del artículo 49 de la Ley del Estatuto Básico del Empleado Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2015, de 30 de octubre o en la legislación específica que resulte aplicable).
La cuantía exenta en este caso tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimientos del trabajo.
(Se modifica la letra h) del artículo 7 LIRPF)
(Se modifica la DT 32ª LIRPF)


[1] Vid. Martín, Javier; Rodríguez Márquez, Jesús. “Exención fiscal por maternidad: cabe otra interpretación”, Cinco Días, 9/10/2018, página 23.